Banka ve sigorta şirketlerinin tüm işlemlerinin tabi olduğu ve finans sektörünün KDV’si olarak da bilinen Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi (BSMV), 23.07.1956 tarihinde Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe girmiştir. Yaklaşık 60 yıldır aynı madde hükümleri çerçevesinde finans sektörünün en önemli vergisi olan bu vergi sadece 6 kanun maddesi ve ek tabloları ile finans sektörünün işlem vergisi olma hüviyetini devam ettirmektedir.

Günümüzde birçok yeni türev enstrümanları ve yeni yatırım araçları piyasada işlem görmektedir. BSMV, bu yatırım araçlarının vergilendirilmesi ile ilgili yayımlanan yeni tebliğler ile güncel tutulmaya çalışılmaktadır. Finans sektörünün işlem vergisi olan bu verginin, çok sayıda düzenleme ile bu kadar senedir ayakta kalıp uygulanabiliyor olması açıkçası başarılı bir uygulama sayılabilir.

Yine 15.05.2019 tarihli ve 30775 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan “1106 Sayılı Cumhurbaşkanı Kararı” ile kambiyo muamelelerinde Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi oranlarında 28.08.1998 tarihli ve 98/11591 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’nın eki kararın 1. maddesinin 1. fıkrasının e bendinde değişiklik yapılmıştır.

Bu doğrultuda, yapılan değişiklik ile birlikte daha önce 1 Mayıs 2008 tarihinden itibaren tüm kambiyo muameleleri satış tutarı binde sıfır KGV’ye tabi iken artık 15.05.2019 tarihinden itibaren; aşağıda sayılan kambiyo muameleleri dışındaki kambiyo işlemlerinde satış tutarı üzerinden binde 1 nispetinde Kambiyo Gider Vergisi hesaplanacaktır.

Aşağıdaki kambiyo işlemlerinde ise eski uygulamada olduğu gibi BSMV nispeti binde sıfır olarak uygulanacaktır.

• Bankalar ile yetkili müesseselerin kendi aralarında veya birbirlerine yaptıkları kambiyo satışları,
• Hazine ve Maliye Bakanlığı’na yapılan kambiyo satışları,
• Döviz kredisinin ödenmesine yönelik olarak, döviz kredisi kullanılan ya da kullanımına aracılık eden banka tarafından kredi borçlusuna yapılan kambiyo satışları.

Yukarıdaki sıfır stopaja tabi işlemler dışında kalan işlemlerde şirketler artık döviz satın aldıkları zaman gerçekleştirilen kambiyo işlemindeki satış bedeli üzerinden binde bir oranına KGV ödeyecektir. Şimdi getirilen kambiyo gider vergisinin içinde döviz satışı var mı dediğimiz özellikli işlemlerde ne şekilde uygulanacağı üzerinde değerlendirmeler yapalım.

TÜREV İŞLEMLER AÇISINDAN

Öncelikle türev ürünlere ilişkin işlemler ile diğer bazı sermaye piyasası işlemlerinin BSMV yönünden vergilendirilmesine ilişkin açıklamalar 89 Seri No.lu Gider Vergileri Genel Tebliği’nde yapılmıştı.

Eski uygulamada sadece Türkiye’de kurulu borsalarda gerçekleştirilen vadeli işlem ve opsiyon sözleşmelerine ilişkin muameleler ve bu muameleler sonucu lehe alınan paralar BSMV’den istisna iken söz konusu Kanun kapsamında getirilen yeni uygulama ile 1 Ocak 2018’den itibaren işlemin gerçekleştiği yere ve işlemin fiziki teslim veya nakdi uzlaşı ile sonuçlandığına bakılmaksızın vadeli işlem ve opsiyon sözleşmelerine ilişkin muameleler sonucu lehe alınan paralar BSMV’den istisna edilmiştir.

Bu durumda bir şirket türev işlemi yaptığında ve döviz aldığında KGV’den istisna olacaktır. Bununla birlikte ortaya çıkan kambiyo satış karının türev işlem sözleşmesine dayanmaması durumunda ise türev işlemden ayrı bir işlem olarak değerlendirilmesi ve kambiyo işlemleri satış tutarı üzerinden binde 1 nispetinde KGV’ye tabi tutulması gerekecektir.

ARBİTRAJ İŞLEMLERİ AÇISINDAN

Daha önce Gelir İdaresi 89 Seri No.lu Gider Vergileri Genel Tebliğ’i ile Arbitrajı kapsamlı olarak tanımlamıştı. Buna göre;

“… Arbitraj, herhangi bir menkul kıymetin, dövizin veya malın eş zamanlı olarak bir piyasadan alınıp diğer bir piyasada satılarak, aynı kıymetlerin birbiri ile değiştirilmesi sonucu risksiz bir şekilde gelir elde edilmesi işlemi olup, bu işlemler dolayısıyla lehe alınan paralar 6802 sayılı Kanunun 29 uncu maddesinin (p) bendi uyarınca BSMV’den istisnadır.

Buna göre bir işlemin arbitraj işlemi olarak değerlendirilebilmesi için, aşağıdaki unsurları ihtiva etmesi gerekmektedir:

– Birden fazla piyasada işlem gören her kıymet, döviz veya mal gibi ürünler kural olarak arbitraja konu edilebilir.

– İşleme konu kıymet, döviz veya mal aynı anda birden fazla piyasada alım satıma konu edilebilen bir ürün olmalıdır. Ayrıca, arbitraj yapılmak amacıyla bir piyasadan alınan ürünle fiyat farklılığı olan diğer bir piyasada satılan ürünün birebir “aynı ürün” olması gerekmektedir.

– Piyasa, en genel anlamıyla alıcı ve satıcıların alım satıma konu mal ve hizmetleri almak ve satmak amacıyla bir araya geldikleri yer olarak tanımlanmaktadır. Dolayısıyla, aynı ürünün alım satıma konu edildiği ve aynı anda alım satım fiyatlarında farklılık olan iki farklı yer iki farklı piyasa olarak kabul edilebilir.

– Aynı ürünün farklı piyasalarda aynı anda farklı fiyatlardan alım satıma konu edilebilmesi gerekir. Alım satımın aynı anda gerçekleşmesi ve dolayısıyla arbitrajcının risk üstlenmemesi, arbitraj işleminin temel varsayımıdır. Dolayısıyla, bir işlemin arbitraj işlemi sayılabilmesi için, kıymetin alım satım işleminin eş zamanlı, yani aynı işlem günü içerisinde gerçekleştirilmesi gerekmektedir.

– Ürünün eş zamanlı olarak düşük fiyatlı olduğu piyasadan alınıp, yüksek fiyatlı olduğu piyasada satılması suretiyle vadesiz ve risksiz gelir elde edilmesi gerekmektedir. Vadesiz ve risksiz olma, arbitraja konu kıymetin aynı anda bir piyasada düşük fiyatlı, diğer bir piyasada ise yüksek fiyatlı olduğunun bilinmesi ve buna dayalı olarak düşük fiyatlı piyasadan alınacak ürünün yüksek fiyatlı piyasada satılabileceğinin bilinmesi olarak anlaşılmalıdır.

– Elde edilen gelirin kaynağı, aynı ürünün farklı piyasalardaki fiyat farklılığı olmalı, geleceğe, tahmine ve riske dayanmamalıdır.

Banka, banker ve sigorta şirketlerinin yapmış oldukları arbitraj işlemleri sonucu lehlerine aldıkları paralar, 6802 sayılı Kanunun 29’uncu maddesinin (p) bendi uyarınca BSMV’den istisnadır.” açıklamalarına yer verilmiştir.

Bu doğrultuda, 89 Seri No.lu Gider Vergileri Genel Tebliği’nde yer verilen, bir işlemin arbitraj olabilmesi için sağlaması gereken unsurların bulunması durumda işlem sonucu lehe alınan tutar Gider Vergiler Kanunu’nun 29. maddesinin (p) bendi uyarınca BSMV’den istisna olacaktır.

Öte yandan, arbitraj işleminin 89 Seri No.lu Gider Vergileri Genel Tebliği’nde yer verilen unsurları sağlaması durumunda işlem sonucu lehe alınan tutarın Gider Vergiler Kanunu’nun 29. maddesinin (p) bendi uyarınca BSMV’den istisna olacağı aksi durumda (unsurların sağlanmaması durumunda) bu işlemlerin kambiyo işlemleri satış tutarı üzerinden binde 1 nispetinde BSMV’ye tabi tutulması gerekecektir.

Dövize döviz yapılan işlemlere ilişkin ise bahse konu Kararnamede bir açıklama yapılmamıştır. Bu işlemlerin Gider Vergileri Tebliği’nde yapılan arbitraj tanımına girip girmeyeceğine ilişkin bir belirleme yoktur. Vergi İdaresi eski 1990’lı yıllarda verdiği görüşlerde bir dövizin bir başka dövizle değişimini arbitraj olarak kabul etmektedir. Bu kapsamda dövize döviz yapılan işlemlerin de istisna kabul edilmesi doğru olacaktır.

Foreks işlemlerle ilgili de bu işlemlerin diğer sermeye piyasası işlemi sayılması gerektiği yönündeki Gelir İdaresi görüşü mevcut olup bu işlemler kambiyo işlemi sayılmadığı için hali hazırda foreks kazançları üzerinden yüzde 5 oranında gider vergisi kesintisi uygulaması devam etmekte olup bu konuya ilişkin yargıya taşınan ve işlemin kambiyo işlemi olduğundan istisna edilmesi gerektiğine ilişkin açılan davaların da mükellefler lehine Gelir İdaresi aleyhine sonuçlandığını da belirtmek isteriz.

Son olarak, hemen hemen herkesin kullandığı kredi kartlarının özellikle yurt dışında harcama veya nakit tutar çekilerek kullanılması halinde TCMB’nin Sermaye Hareketleri Genelgesi düzenlemelerine istinaden işlemin bir döviz kredisi sayılması bu durumda da yabancı para cinsinden yapılan harcama veya nakit çekimlere ilişkin kart borcu ödemelerinde (Döviz veya TL hesap ekstresi kapsamında) Kambiyo Gider Vergisinin doğup doğmayacağı hususunun açıklığa kavuşturulması doğru olacaktır.